רשות המסים פרסמה נייר עמדה מקצועי מספר 10/2026, מיום 8.11.2026, המבהיר את אופן מיסוי התמורות המגיעות ליורשיו של בעל דירה קשיש בפרויקט התחדשות עירונית. נייר העמדה מחדד הבחנה בעלת משמעות כלכלית ליזמים ולבעלי הדירות: גם כאשר הזכות לקבלת התמורה שהובטחה לקשיש עוברת ליורשיו, הטבות המס הנלוות לה אינן עוברות אליהם בהכרח.
הרקע לפרסום
בפרויקטים של פינוי־בינוי ובפרויקטים לפי תוכנית החיזוק בדרך של הריסה ובנייה, לרבות התחדשות בניינית, תמ״א 38 והתוכניות שאושרו מכוחה, נדרש היזם להציע לבעלי דירות קשישים, בהתאם לגילם ולהוראות הדין, חלופות ייחודיות. בין החלופות: שתי דירות קטנות, דירה קטנה בתוספת תמורה כספית, מעבר לבית אבות או מכירת הדירה החלופית ורכישת דירה מחוץ לפרויקט. הטבות המס בגין חלופות אלה מותנות בעמידה בתנאים ובמועדים הקבועים בחוק מיסוי מקרקעין.
עסקאות התחדשות עירונית עשויות להימשך שנים רבות. לעיתים, הקשיש נפטר לאחר שהיזם התחייב להעניק לו אחת מהחלופות, אך לפני שהגיע ״יום המכירה״ לצורכי מס, שאינו בהכרח מועד החתימה על ההסכם.
כפי שמובא בנייר העמדה, בחוות דעתה של עוה"ד כרמית יולס, המשנה ליועצת המשפטית לממשלה (משפט אזרחי) מיום 14.12.2025 נקבע כי בהיעדר הוראה אחרת בהסכם, הזכות החוזית לקבלת התמורות הייחודיות נכללת בעיזבון ועוברת ליורשים. החריג הוא חלופת המעבר לבית אבות, המהווה זכות אישית שאינה ניתנת להורשה. חוות הדעת לא עסקה בהשלכות המס, ונייר העמדה משלים כעת את ההתייחסות לסוגיה זו.
מה קורה כאשר הקשיש נפטר לפני יום המכירה?
לפי עמדת רשות המסים, הזכאות להטבות המס נבחנת בהתאם לזהות הצדדים ביום המכירה. לפיכך, כאשר הקשיש נפטר לפני מועד זה, זכאות היורשים תיבחן לפי מעמדם האישי כמחזיקים בדירה, והם לא ייהנו מהטבות המס הייחודיות לקשיש רק מכוח היותם יורשיו.
כאשר התמורות שסוכמו עם הקשיש נותרות בעינן, נייר העמדה מבחין בין החלופות הבאות:
- שתי דירות קטנות: היורשים יוכלו לבקש את הפטור בכפוף לזכאותם האישית ולתנאים הקבועים בחוק. כך, למשל, כאשר לפחות שני יורשים ירשו את הדירה, ניתן לקבל שתי דירות בהתאם להוראות החוק. יורש יחיד יוכל לקבל דירה אחת בפטור, אלא אם זכאותו האישית מאפשרת קבלת שתי דירות.
- דירה קטנה בתוספת תמורה כספית: הפטור ייבחן בהתאם לעמידת היורשים עצמם בתנאי החוק החלים על שילוב תמורות זה.
- מכירת הדירה החלופית ורכישת דירה מחוץ לפרויקט: אם הקשיש מכר את הדירה החלופית ליזם או לצד שלישי ונפטר לפני יום המכירה בפרויקט, יורשיו לא יוכלו לבקש את הטבת המס הייחודית שהייתה מגיעה לו. המיסוי ייבחן לפי הוראות החוק החלות על מכירת הזכות בדירה הישנה.
ומה כאשר הפטירה מתרחשת לאחר יום המכירה?
במקרה זה ממשיכות לחול על העסקה הוראות החוק החלות על קשישים. ככל שהקשיש מכר את הדירה החלופית ליזם או לצד שלישי וטרם רכש דירה אחרת, יורשיו יוכלו להשלים את רכישת הדירה החדשה ולבקש את הטבות המס, בכפוף לתנאי החוק.
המשמעות המעשית
נייר העמדה מדגיש את הצורך לבחון כבר בשלב ההתקשרות את השלכות פטירתו של בעל דירה קשיש, ולהסדיר במפורש בהסכם את התמורות במקרה כזה, לצד בחינת המיסוי הנלווה להן.
ככל שנקבע בהסכם המקורי או בהסכם בין היורשים ליזם, לפני יום המכירה, מנגנון המחליף את התמורות שיועדו לקשיש בתמורות אחרות, יש להגיש לרשות המסים הודעה מתוקנת הכוללת את פרטי היורשים ואת פרטי ההתקשרות, לפי העניין.
במקרים שאינם מוסדרים בנייר העמדה, הרשות מנחה לפנות למחלקה המקצועית בחטיבת מיסוי מקרקעין.
נזכיר, כי ההנחיה החדשה מצטרפת לנייר עמדה נוסף שפרסמה הרשות במרץ השנה שעסק בסוגיה אחרת: מכירת דירת מגורים שהתקבלה בירושה במסגרת פרויקט התחדשות עירונית. באותו נייר עמדה קבעה הרשות כי יורש עשוי להיות זכאי לפטור ממס שבח בעת מכירת הדירה החלופית שקיבל בפרויקט, כאילו המוריש עצמו מכר את הדירה. זאת, בכפוף לתנאים הקבועים בחוק ולמועד הירושה ביחס ליום המכירה.
הכתוב לעיל הוא תמצית למטרות אינפורמטיביות בלבד ואינו מהווה ייעוץ משפטי שניתן להסתמך עליו ללא ייעוץ משלים נוסף.
