למי מיועד העדכון?
בעלי עסק להשכרת נכסים, מייצגים.
סעיף 8ב לפקודה – מה הוא קובע?
סעיף 8ב' לפקודת מס הכנסה קובע, כי עסק המשכיר נכסים, ומקבל בגינם הכנסות מראש – כלומר, קבלת דמי השכירות מראש להשכרה ארוכת טווח של מס' שנים – ישלם מס על ההכנסה שהתקבלה מראש בשנת המס שבה התקבלה אותה הכנסה. במקורו, הסעיף נועד להתמודד עם שחיקת בסיס המס בשל האינפלציה הגואה, אך הוא נותר על כנו גם כיום.
אחת הבעיות המרכזיות באופן חיוב המס הקבוע בסעיף 8ב' לפקודה, היא ניתוק הקשר בין הכנסה להוצאה – מה שנקרא בעגה מקצועית – "עקרון ההקבלה". במיוחד חמור המצב מקום בו ההכנסות מראש התקבלו בידי עסק אשר מדווח על בסיס מסחרי, או מצטבר, דהיינו, מדווח על הכנסותיו והוצאותיו על בסיס המועד המסחרי להכרה באותה הכנסה, או הוצאה, ולא על בסיס קבלה, או הוצאה של מועד התשלום בפועל.
למרות הקושי האמור, בפסק דין בעניין קרית יהודית, (עמ"ה 62/85), שניתן על ידי בית המשפט המחוזי בשנות ה-80 של המאה ועשרים (כאשר האינפלציה הייתה גבוהה מאוד), נפסק, שסעיף 8ב' יחול לא רק על הכנסות שכירות פאסיביות, אלא גם כאשר הכנסות מראש התקבלו בידי עסק, המנהל פעילות עסקית של השכרת נכסים, המדווח על עסקאותיו על בסיס מסחרי. בעולם של אינפלציה גבוהה מאוד, בית המשפט שאף להביא לתוצאה, שתימנע שחיקה גבוהה מדי של בסיס המס על ידי קבלת הכנסות מראש, גם במסגרת פעילות עסקית של השכרה.
לאור העיוות שנוצר, הוראת החוק מאפשרת למי שצבר הוצאות בשנים מאוחרות יותר, להכיר בהוצאות אלה כנגד הכנסות אחרות שהיו לו ממקורות אחרים, גם אם הוצאות אלה קשורות רק להשכרת הנכסים, ואם אין בידיו הכנסות ממקורות אחרים, הנישום יהיה רשאי להגיש תיקון לדוח שהוגש לשנת המס בה התקבלו ההכנסות מראש, ולבקש להכיר בהוצאות שהוצאו בשנים מאוחרות יותר כנגד ההכנסה מראש. עם זאת, מדובר בהקלה חלקית בלבד, שכן מעבר לסרבול הכרוך בהגשת דוח מתקן, גם אם ניתן לנכות הוצאות מאוחרות אלה כנגד ההכנסה בשנה בה התקבלה ההכנסה מראש, ההוראה קובעת, כי החזר המס שיכול שיתקבל כתוצאה מתיקון הדוח, לא יכלול ריבית והפרשי הצמדה בהתאם לחוק (4% ריבית שנתית ומדד). הלכה למעשה, הוראת החוק האמורה מגינה על המדינה מפני עליית המדד וזאת על חשבון הנישום אשר מקבל הכנסות מראש בהשכרת נכסים.
מה קרה כעת?
במסגרת נייר עמדה שפורסם על ידי רשות המסים ב-6 במאי 2025, עדכנה הרשות, שהוראות סעיף 8ב' לפקודה לא יחולו על הכנסות שכירות אשר עולות כדי עסק. המשמעות היא, שעסק אשר משכיר נכס כחלק מפעילות עסקית של השכרת נכסים, ומדווח על הכנסותיו על בסיס מסחרי, לא יידרש לדווח על הכנסות מראש שהתקבלו מהשכרת הנכסים בשנת המס שבה התקבלה ההכנסה. עם זאת יודגש, כי עסק המדווח על בסיס מצטבר, אשר מפיק הכנסות מראש מהשכרה פאסיבית, יידרש עדיין לפעול בהתאם להוראות סעיף 8ב' לפקודה, קרי להכיר בהכנסה מראש לצרכי מס באותה שנת מס שבה התקבלה ההכנסה במזומן.
יש לשים לב, כי השאלה אם השכרת נכסים עולה כדי עסק, או שמא מדובר בהכנסה פאסיבית, אינה תמיד פשוטה ודורשת בחינה של מספר פרמטרים מצטברים (לרבות היקף הפעילות העסקית וכמות הנכסים המושכרים, קיומו של מנגנון ניהולי, בקיאות בתחום העיסוק, מימון הפעילות, ועוד).
הערה מצדנו
כאמור, על פי נייר העמדה (ולמעשה על פי לשון החוק הברורה), באשר להכנסות שכירות אשר מתקבלות מראש ומקורן בפעילות השכרה פאסיבית, על הנישום לדווח על הכנסות מראש אלה בשנת המס בה התקבלו, זאת גם אם פעילות ההשכרה הפאסיבית נעשית בעסק אשר מדווח על עסקאותיו על בסיס מסחרי, ולא על בסיס מזומן. בעולם של אינפלציה נמוכה, אין בעינינו היגיון באבחנה בין עסק אשר מדווח על עסקאותיו על בסיס מסחרי בעל פעילות השכרה פאסיבית, לעסק המנהל פעילות עסקית של השכרת נכסים. ככל שרשות המסים תומכת בגישה, כי אין מקום לעיוות הנגרם לעסק שכזה כתוצאה ממיסוי הכנסותיו משכירות על בסיס מזומן, כאשר יתר הכנסותיו והוצאותיו ממוסות על בסיס מסחרי, ראוי היה שהרשות תפעל לבטל לחלוטין את סעיף 8ב' לפקודה, ולהותיר בו רק את ההוראות החלות על עיוותים אפשריים, שעלולים להתקיים לגבי מי שממילא מדווח על הכנסותיו על בסיס מזומן, ומוצא עצמו במצב שבו אינו יכול להכיר בהוצאות אשר הוצאו בקשר עם השכרת הנכסים בשנים מאוחרות יותר.
נשמח לסייע
משרדנו מנוסה בסיוע לנישומים בנושאים דומים וישמח לעמוד לרשותכם בכל שאלה העולה בנושא.
פרסום זה מוגש כשירות כללי ללקוחות וידידי המשרד ואינו תחליף לעצה משפטית פרטנית. איננו ממליצים לפעול על פי המידע המובא לעיל ללא קבלת עצה משפטית מגורמים מוסמכים, בהסתמך על העובדות והנסיבות הספציפיות של כל מקרה.
